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研發費用稅前加計扣除優惠政策解讀

添加時間:2017-11-11

        自2016年度起,研發費用稅前加計扣除優惠政策、管理及申報適用新政策和新要求。納稅人只有了解研發費用稅前加計扣除優惠政策的重要變化,熟悉研發費用稅前加計扣除優惠管理的若干重要事項,掌握“研發支出”輔助賬登記和研發費用稅前加計扣除優惠申報的工作要點,才能做到充分準確享受研發費用稅前加計扣除優惠。本文主要歸納總結研發費用稅前加計扣除優惠政策的重要變化和優惠政策管理的重要事項。
        一、研發費用稅前加計扣除優惠政策的重要變化
        根據《財政部 國家稅務總局 科技部關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》(財稅〔2015〕119號)和《國家稅務總局關于企業研究開發費用稅前加計扣除政策有關問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第97號)的有關規定,自2016年度起,研發費用加計扣除優惠政策發生了以下重要變化:
        (一)擴大了研發費用稅前加計扣除優惠政策的適用范圍
        一是不再強調享受稅前加計扣除優惠的研發活動必須符合《國家重點支持的高新技術領域》和《當期優先發展的高技術產業化重點領域指南》兩個目錄范圍,而是采用負面清單方式,除不適用加計扣除的活動和行業外,其余研發活動均可以享受稅前加計扣除優惠政策。財稅〔2015〕119號文件規定的不適用加計扣除的研發活動有七項:企業產品(服務)的常規性升級;對某項科研成果的直接應用,如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產品、服務或知識等;企業在商品化后為顧客提供的技術支持活動;對現存產品、服務、技術、材料或工藝流程進行的重復或簡單改變;市場調查研究、效率調查或管理研究;作為工業(服務)流程環節或常規的質量控制、測試分析、維修維護;社會科學、藝術或人文學方面的研究。財稅〔2015〕119號文件規定的不適用加計扣除的行業有七個:煙草制造業,住宿和餐飲業,批發和零售業,房地產業,租賃和商務服務業,娛樂業,財政部和國家稅務總局規定的其他行業。上述行業的劃分以《國民經濟行業分類與代碼(GB/4754-2011)》為準,并隨之更新。不適用稅前加計扣除優惠政策行業的企業,是指以上述行業業務為主營業務,其研發費用發生當年的主營業務收入占企業按《企業所得稅法》第六條規定計算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%(不含)以上的企業。上述行業企業主營業務收入占50%(含)以下的,可按規定備案申報享受稅前加計扣除優惠政策。
        二是將創意設計活動納入稅前加計扣除優惠政策的適用范圍。為進一步貫徹落實《國務院關于推進文化創意和設計服務與相關產業融合發展的若干意見》(國發〔2014〕10號)精神,新政策明確,企業為獲得創新性、創意性、突破性的產品進行創意設計活動而發生的相關費用,可以稅前加計扣除。新政同時明確了創意設計活動的具體范圍。
        (二)進一步擴大了可加計扣除研發費用的范圍
        2015年底之前,可加計扣除研發費用從費用范圍和適用地域范圍都經歷過不斷擴大的過程。與原可加計扣除費用相比,財稅〔2015〕119號文件將可加計扣除研發費用重新分類為七類,進一步擴大了研發費用的范圍。
        一是人員人工費用,除直接從事研發活動人員(包括研究人員、技術人員和輔助人員)的工資薪金、五險一金外,新增了外聘研發人員的勞務費用,勞務派遣的研究人員、技術人員、輔助人員也包括在內。但上述人員中的輔助人員不應包括為研發活動從事后勤服務的人員。
        二是直接投入費用,除研發活動直接消耗的材料、燃料和動力費用,用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發及制造費不變外,對用于研發活動的儀器、設備的運行維護、調整、檢驗、維修等費用,通過經營租賃方式租入的用于研發活動的儀器、設備租賃費,不再強調“專門用于”,且新增了試制產品的檢驗費。
        三是折舊費用,對用于研發活動的儀器、設備的折舊費,不再強調“專門用于”。
        四是無形資產攤銷,用于研發活動的軟件、專利權、非專利技術(包括許可證、專有技術、設計和計算方法等)的攤銷費用,也不再強調“專門用于”。
        五是設計制定試驗費,保留新產品設計費、新工藝規程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發技術的現場試驗費,將研發活動直接相關的技術圖書資料費、資料翻譯費列入了其他相關費用。
        六是其他相關費用,除與研發活動直接相關的技術圖書資料費、資料翻譯費,研發成果的論證、鑒定、評審、驗收費用外,新增了多項費用,如:專家咨詢費、高新科技研發保險費,研發成果的檢索、分析、評議、評估費用,知識產權的申請費、注冊費、代理費、差旅費、會議費等。并明確此項費用總額不得超過可加計扣除研發費用總額的10%.七是財政部和國家稅務總局規定的其他費用,為將來擴大可加計扣除研發費用范圍預留了空間。
        (三)增加了對可加計扣除研發費用的調整項目
        新政實施之前,《國家稅務總局關于印發〈企業研究開發費用稅前扣除管理辦法(試行)〉的通知》(國稅發〔2008〕116號)所附的《研發項目可加計扣除研究開發費用情況歸集表》中提及,按研發項目歸集的可加計扣除的研發費用“合計數”中,應減除“從有關部門和母公司取得的研究開發費專項撥款”?!鍍笠鄧盟澳甓饒傷吧甌ū懟罰ü宜拔褡芫止?014年第63號發布、國家稅務總局公告2016年第3號修改)的《研發費用加計扣除優惠明細表》中明確,“作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發的部分”應從“年度研發費用合計”中減除。新政增加了對可加計扣除研發費用的調整項目,主要有七個方面:一是特殊收入要扣減研發費用。企業在計算加計扣除的研發費用時,應扣減已按規定歸集計入研發費用,但在當期取得的研發過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入;不足扣減的,允許加計扣除的研發費用按零計算。
        二是對外銷售研發活動形成的產品對應的研發材料費用不得加計扣除。企業研發活動直接形成產品或作為組成部分形成的產品對外銷售的,研發費用中對應的材料費用不得加計扣除。
        三是不征稅收入用于研發不得加計扣除。企業取得作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發活動所形成的費用或無形資產,不得計算加計扣除或攤銷。
        四是不允許稅前扣除的項目不得加計扣除。法律、行政法規和國務院財稅主管部門規定不允許企業所得稅前扣除的費用和支出項目不得計算加計扣除。已計入無形資產但不屬于允許加計扣除研發費用范圍的,企業攤銷時不得計算加計扣除。
        五是委托個人研發的,應憑個人出具的發票等合法有效憑證在稅前加計扣除,未取得合法有效憑證的,不得計算加計扣除。
        六是共用劃分不清的不得加計扣除。企業從事研發活動的人員和用于研發活動的儀器、設備、無形資產,同時從事或用于非研發活動的,未將其實際發生的相關費用按實際工時占比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配的,不得加計扣除。
        七是加速折舊費用的加計扣除問題。國家稅務總局公告2015年第97號規定,企業用于研發活動的儀器、設備,符合稅法規定且選擇加速折舊優惠政策的,在享受研發費用稅前加計扣除時,就已經進行會計處理計算的折舊、費用的部分加計扣除,但不得超過按稅法規定計算的金額。
        需要特別提醒的是,上述七個方面對可加計扣除研發費用的調整,企業在登記輔助賬時就應該調整到位,否則會導致其后可加計扣除研發費用的匯總、匯集不準確,影響研發費用稅前加計扣除優惠政策的享受。
        二、研發費用稅前加計扣除優惠政策管理的重要事項
        (一)準確確定可加計扣除研發費用的歸集主體
        在四種研發形式中,企業自主研發的,自行歸集研發費用;委托研發的,由委托方歸集研發費用并計算加計扣除,受托方不得再進行加計扣除;合作研發的,由合作各方就自身實際承擔的研發費用分別計算加計扣除;集團集中研發的,可以按照權利和義務相一致、費用支出和收益分享相配比的原則,對實際發生的研發費用合理確定分攤方法,在受益成員企業間進行分攤,由相關成員企業分別計算加計扣除。
        (二)按要求設置“研發支出”輔助賬(以下簡稱“輔助賬”)
        企業應按照國家財務會計制度要求,對研發支出進行會計處理。企業在研發項目立項時,應根據研發項目計劃書和合同等文件設置輔助賬,準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發費用實際發生額(包括借方發生額和貸方發生額)。請注意,輔助賬是“研發支出”會計科目稅收用途的輔助賬,不是會計用途的明細賬,是根據研發費用加計扣除的需要設置的,應按照不同研發項目、區分不同研發形式、分別資本化支出和費用化支出設置并進行明細核算。
        (三)了解異議處理的途徑
        稅務機關對企業享受加計扣除優惠的研發項目有異議的,可以轉請地市級(含)以上科技行政主管部門出具鑒定意見,科技部門應及時回復意見。鑒定意見不需要企業提供。企業承擔省部級(含)以上科研項目的,以及以前年度已鑒定的跨年度研發項目,不再需要鑒定。
        (四)研發費用加計扣除優惠可以追溯享受
        財稅〔2015〕119號文件規定,企業符合研發費用加計扣除條件而在2016年1月1日以后未及時享受該項稅收優惠的,可以追溯享受并履行備案手續,追溯期限最長為3年。如企業2016年度未及時申報享受加計扣除優惠政策,可以在以后3年內追溯享受。
        (五)科技型中小企業享受加計扣除比例提高到75%
        依據《財政部 稅務總局 科技部關于提高科技型中小企業研究開發費用稅前加計扣除比例的通知》(財稅〔2017〕34號)規定,科技型中小企業開展研發活動中實際發生的研發費用,未形成無形資產計入當期損益的,在按規定據實扣除的基礎上,在2017年1月1日至2019年12月31日期間,再按照實際發生額的75%在稅前加計扣除;形成無形資產的,在上述期間按照無形資產成本的175%在稅前攤銷??萍夾橢行∑笠迪硎苧蟹⒎延盟扒凹蛹瓶鄢叩鈉淥嚦誥棟湊詹撲啊?015〕119號文件的規定執行??萍夾橢行∑笠迪硎芴岣嘸蛹瓶鄢壤撓嘔菡?,需要特別注意:第一,要按照《科技部 財政部 國家稅務總局關于印發〈科技型中小企業評價辦法〉的通知》(國科發政〔2017〕115號)規定的條件和途徑,取得科技型中小企業登記編號。根據《國家稅務總局關于提高科技型中小企業研究開發費用稅前加計扣除比例有關問題的公告》(國家稅務總局公告2017年第18號)的規定,在匯算清繳期內取得該編號的,其匯算清繳年度可享受財稅〔2017〕34號文件規定的優惠政策。第二,在辦理稅收優惠備案時,應根據國家稅務總局公告2017年第18號的要求,將按照《科技型中小企業評價辦法》取得的相應年度科技型中小企業登記編號填入《企業所得稅優惠事項備案表》“具有相關資格的批準文件(證書)及文號(編號)”欄次。第三,科技型中小企業開展研發活動實際發生的研發費用,在2019年12月31日以前形成的無形資產,包括在2017年以前年度及2017年1月1日至2019年12月31日期間形成的無形資產,在2017年1月1日至2019年12月31日期間發生的攤銷費用,均可以適用財稅〔2017〕34號文件規定的優惠政策。

 

 

 

 
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